НДС-2005. ПРАКТИКА ИСЧИСЛЕНИЯ

Хиты: 143 | Рейтинг:

НДС-2005. ПРАКТИКА ИСЧИСЛЕНИЯ

ПРЕДИСЛОВИЕ

Вы держите в руках четвертое издание книги "НДС. Практика исчисления". Со времени выхода в свет предыдущего, третьего издания прошло уже более двух лет. Что изменилось за это время?

Во-первых, изменились многие правила исчисления и уплаты НДС. Появились новые льготы, исчезли кое-какие старые. Полностью изменились правила уплаты НДС при осуществлении торговых операций с контрагентами из Республики Беларусь.

Во-вторых, несколько раз менялись формы налоговых деклараций по НДС. Действующие в настоящее время формы были утверждены совсем недавно Приказом Минфина России от 03.03.2005 N 31н.

В-третьих, нашли свое разрешение многие спорные вопросы. А еще больше вопросов так и не были решены.

Все это (и еще многое другое) Вы найдете в этой книге. По спорным вопросам, не имеющим на сегодня однозначного решения, приводятся все существующие подходы с учетом позиции налоговых органов, Минфина России и арбитражной практики.

С этой книгой проблем с НДС у Вас станет гораздо меньше.

ГЛАВА 1. НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКИ

Налогоплательщиками признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с НК РФ возложена обязанность уплачивать налоги (ст. 19 НК РФ).

Плательщики НДС определены в ст. 143 НК РФ. В качестве таковых названы организации и индивидуальные предприниматели, а также лица, признаваемые плательщиками НДС в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ, определяемые в соответствии с Таможенным кодексом РФ.

Термин "организация" раскрывается в ст. 11 части первой НК РФ.

К организациям, в частности, относятся:

- юридические лица, образованные в соответствии с законодательством РФ;

- иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств;

- международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории Российской Федерации.

Наряду с организациями, плательщиками НДС названы индивидуальные предприниматели.

Термин "индивидуальные предприниматели" в целях налогообложения объединяет следующие категории граждан (ст. 11 НК РФ):

- физических лиц, зарегистрированных в установленном порядке и осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица;

- частных нотариусов, частных охранников, частных детективов.

Ниже мы дадим подробную характеристику каждой категории плательщиков налога.

1.1. Налогоплательщики

1.1.1. Российские организации

Статус российских организаций - плательщиков НДС определяется в настоящее время лишь одним признаком - наличием статуса юридического лица по законодательству Российской Федерации.

В соответствии со ст. 4 ГК РФ юридическим лицом признается организация, которая имеет в собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении обособленное имущество, отвечает по своим обязательствам этим имуществом, может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права, нести обязанности, быть истцом и ответчиком в суде. Правоспособность юридического лица возникает в момент его создания (государственной регистрации) и прекращается в момент завершения его ликвидации (после внесения соответствующей записи в Единый государственный реестр юридических лиц) (п. 3 ст. 49 ГК РФ).

В зависимости от целей деятельности юридические лица могут быть коммерческими и некоммерческими.

Коммерческие юридические лица в качестве основной цели своей деятельности декларируют извлечение прибыли. Они создаются в форме хозяйственных товариществ и обществ, производственных кооперативов, государственных и муниципальных унитарных предприятий (ст. 50 ГК РФ).

Для некоммерческих организаций извлечение прибыли не является целью деятельности. Эти организации, как правило, создаются для достижения социальных, благотворительных, культурных, образовательных, научных и управленческих целей, в целях охраны здоровья граждан, развития физической культуры и спорта, удовлетворения духовных и иных нематериальных потребностей граждан и организаций, разрешения споров и конфликтов, оказания юридической помощи, а также в иных целях, направленных на достижение общественных благ.

Некоммерческие организации могут создаваться в форме потребительских кооперативов, общественных или религиозных организаций (объединений), финансируемых собственником учреждений, благотворительных и иных фондов, а также в других формах, предусмотренных Федеральным законом от 12.01.1996 N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях". Некоммерческие организации могут осуществлять предпринимательскую деятельность, но лишь постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которых они созданы.

Начиная с 1 января 2001 г. (с даты вступления в силу гл. 21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ) присвоение юридическому лицу статуса плательщика НДС не обусловлено соблюдением каких-либо дополнительных требований, поэтому некоммерческие организации признаются плательщиками НДС независимо от того, осуществляют они производственную или иную коммерческую деятельность или нет.

1.1.2. Иностранные организации

Наряду с российскими юридическими лицами плательщиками НДС являются иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории РФ (далее - иностранные налогоплательщики). При этом указанные организации признаются плательщиками НДС независимо от факта осуществления ими коммерческой деятельности на территории Российской Федерации.

Обложение налогом на добавленную стоимость иностранных юридических лиц, осуществляющих деятельность на территории РФ, производится без учета ратифицированных международных договоров СССР или РФ с иностранными государствами об избежании двойного налогообложения, поскольку эти договоры не затрагивают вопросы, связанные с уплатой косвенных налогов, в том числе НДС.

Механизм налогообложения иностранных налогоплательщиков, состоящих на налоговом учете в Российской Федерации, и аналогичных организаций, не состоящих на учете в российских налоговых органах, различен.

Порядок постановки на учет иностранных организаций в налоговых органах определяется Налоговым кодексом РФ, а также Положением об особенностях учета в налоговых органах иностранных организаций, утвержденным Приказом МНС России от 07.04.2000 N АП-3-06/124.

Иностранным юридическим лицам присваивается идентификационный номер налогоплательщика (ИНН) и выдается Свидетельство о постановке на учет в налоговом органе.

Иностранные юридические лица, состоящие на учете в российском налоговом органе с присвоением ИНН, самостоятельно осуществляют расчеты по НДС в том же порядке, что и российские организации.

Уплата НДС в бюджет иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах на территории РФ, осуществляется посредством налоговых агентов (см. подробнее разд. 2.2).

Довольно часто российские организации сталкиваются с трудностями при проведении переговоров с иностранными партнерами относительно цены контракта: возложение на иностранное юридическое лицо обязанности по уплате НДС может привести к тому, что реально полученная иностранным партнером сумма будет меньше контрактной цены на сумму удержанного НДС.

Многие иностранные фирмы не соглашаются заключать контракт на таких условиях, и российские предприятия, чтобы не потерять контрагента, зачастую вынуждены платить НДС за счет своих средств.

Однако следует помнить, что в соответствии с п. 1 ст. 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога. Поэтому условие договора о возложении обязанности по уплате НДС за иностранное предприятие за счет средств российского контрагента не соответствует требованиям российского налогового законодательства. В этой связи можно рекомендовать следующий порядок формирования контрактной цены на реализуемые товары (работы, услуги).

Цена контракта устанавливается по взаимному согласию сторон и может формироваться с учетом расходов, связанных с его выполнением, а также всех необходимых налогов. Поэтому с самого начала можно таким образом согласовать условия договора с иностранным контрагентом, чтобы сумма, подлежащая перечислению иностранной стороне, учитывала все налоги, подлежащие удержанию по законодательству РФ в момент выплаты дохода (НДС, налог на доходы). В этом случае в контракте будет указана цена, в которую включены все подлежащие удержанию налоги.

При изменении налогового законодательства в период действия контракта к последнему может быть составлено дополнительное соглашение, оговаривающее изменение цены.

В счете по контракту, который выставляет иностранный партнер, также должна быть указана сумма, соответствующая цене контракта (с учетом всех налогов, подлежащих удержанию). Эта сумма и будет являться полным доходом иностранного партнера, подлежащим налогообложению в соответствии с действующим российским налоговым законодательством.

В контракте при этом должно быть оговорено, что если российская сторона обязана или становится обязанной по российскому законодательству произвести удержание налогов, то она должна срочно уведомить об этом иностранного партнера, обеспечить вышеуказанные налоговые платежи и немедленно направить иностранной компании официальное подтверждение об осуществлении платежа.

1.1.3. Индивидуальные предприниматели

В соответствии со ст. 11 НК РФ в целях налогообложения индивидуальными предпринимателями признаются физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, а также частные нотариусы, частные охранники, частные детективы.

Индивидуальные предприниматели имеют особый гражданско-правовой статус, который был воспринят законодательством о налогах и сборах (ст. 11 НК РФ).

Специфика участия индивидуальных предпринимателей в гражданских и налоговых правоотношениях заключается в том, что они одновременно могут выступать в качестве и обычных граждан, и специального субъекта. Именно по этой причине в целях налогообложения индивидуальными предпринимателями признаются не любые физические лица, зарегистрированные в установленном порядке в качестве таковых, а те из них, которые осуществляют предпринимательскую деятельность без образования юридического лица.

Содержание термина "предпринимательская деятельность" НК РФ не раскрывает, поэтому воспользуемся определением, которое приведено в ст. 2 ГК РФ (п. 1 ст. 11 НК РФ). Предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Применительно к обязательствам индивидуального предпринимателя по исчислению и уплате НДС вышеизложенное позволяет сделать следующие выводы.

1. Гражданин, зарегистрированный в качестве индивидуального предпринимателя, не может быть признан плательщиком НДС в случае, если фактически предпринимательскую деятельность он не осуществляет.

2. Если индивидуальный предприниматель совершает действия (заключает сделки), не связанные с осуществлением им предпринимательской деятельности, плательщиком НДС при осуществлении этих операций он не является.

Пример 1.1. Гражданин зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя и оказывает юридические услуги. В феврале 2005 г. гражданин продал принадлежавший ему на праве собственности автомобиль.

Операция по реализации автомобиля является объектом обложения НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ), однако при ее совершении у гражданина не возникает налоговых обязательств по НДС, поскольку сделка по отчуждению автомобиля не связана с осуществлением им предпринимательской деятельности.

1.2. Освобождение от исполнения обязанностей

налогоплательщика

Часть вторая НК РФ предусматривает такой институт налогового права, как освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика. Его суть заключается в том, что налогоплательщикам, как организациям, так и индивидуальным предпринимателям, при соблюдении условий, установленных НК РФ, предоставлена возможность не исчислять и не уплачивать НДС в бюджет.

Статьей 145 НК РФ установлено два условия, одновременное выполнение которых необходимо для того, чтобы налогоплательщик имел право на освобождение от исполнения обязанностей плательщика НДС:

1) сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщика без НДС за три предшествующих последовательных календарных месяца не превышает в совокупности 1 млн руб.;

2) в течение трех предшествующих последовательных календарных месяцев налогоплательщик не осуществлял реализацию подакцизных товаров и (или) подакцизного минерального сырья.

Внимание! Вновь созданные организации (вновь зарегистрированные индивидуальные предприниматели) могут претендовать на получение освобождения от исполнения обязанностей плательщика НДС только по истечении трех месяцев с момента их государственной регистрации.

Ведь чтобы определить, соответствует налогоплательщик условиям, установленным ст. 145 НК РФ, или нет, он должен проработать как минимум три месяца.

Аналогичная позиция изложена в Письме Управления МНС России по Московской области от 05.06.2002 N 08-03-2.

1.2.1. Определение размера выручки

Внимание! Для целей получения освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика размер выручки от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех оборотов по реализации товаров (работ, услуг), как облагаемых (в том числе по ставке НДС в размере 0%), так и не облагаемых налогом.

Соответствующее требование нашло свое отражение в п. 2.2 Методических рекомендаций по НДС.

Правомерность такого подхода подтверждается и арбитражной практикой (см., например, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 14.05.2002 N А44-2858/01-С9-к).

Пример 1.2. За январь - март 2005 г. организация получила выручку от реализации продукции (работ, услуг) без учета НДС в размере 1 200 000 руб., в том числе:

- выручку от реализации услуг по перевозке пассажиров городским пассажирским транспортом общего пользования, освобождаемую от НДС в соответствии с пп. 7 п. 2 ст. 149 НК РФ, - 1 100 000 руб.;

- выручку от реализации услуг по перевозке грузов, облагаемую НДС, - 100 000 руб. (без учета НДС).

В рассматриваемой ситуации сумма выручки, облагаемой НДС, за три месяца составила всего 100 000 руб. (без НДС). Однако общая сумма выручки за этот период с учетом суммы льготируемой выручки составила 1 200 000 руб. Поэтому организация не имеет права на освобождение от исполнения обязанностей плательщика НДС в соответствии со ст. 145 НК РФ.

В целях применения ст. 145 НК РФ в состав выручки включаются также обороты по реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации в соответствии со ст. ст. 147 и 148 НК РФ (п. 2.2 Методических рекомендаций по НДС).

Внимание! При определении суммы выручки для целей получения освобождения следует исходить из учетной политики налогоплательщика, принятой им для целей исчисления НДС.

У налогоплательщиков, определяющих выручку по отгрузке, размер выручки должен определяться исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), независимо от факта оплаты.

Если налогоплательщик определяет выручку для целей исчисления НДС по оплате, то при расчете размера выручки в целях применения ст. 145 НК РФ должна учитываться только оплаченная выручка.

При определении размера выручки для целей получения освобождения в расчет не принимаются следующие суммы (п. 2.2 Методических рекомендаций по НДС):

1) выручка от реализации товаров (работ, услуг), полученная в рамках осуществления деятельности, облагаемой ЕНВД;

2) средства, связанные с расчетами по оплате за товары (работы, услуги), включаемые в налоговую базу по НДС на основании ст. 162 НК РФ (авансовые платежи, штрафные санкции и т.п. суммы).

Кроме того, для целей получения освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика в расчет не принимается налоговая база, исчисленная по иным операциям, признаваемым объектом обложения НДС в соответствии с пп. 1 - 4 п. 1 ст. 146 НК РФ, а именно по следующим операциям:

- передаче товаров (работ, услуг) безвозмездно;

- передаче на территории РФ товаров (выполнению работ, оказанию услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету при исчислении налога на доходы организаций, в том числе через амортизационные отчисления;

- выполнению строительно-монтажных работ для собственного потребления;

- связанным с ввозом товаров на таможенную территорию РФ;

- осуществляемым налоговыми агентами в соответствии со ст. 161 НК РФ.

Пример 1.3. Налоговая база организации по НДС за январь - март 2005 г. составила 1 500 000 руб., в том числе:

- выручка от реализации товаров (без НДС) - 900 000 руб.;

- сумма авансовых платежей, полученных в счет предстоящей поставки товаров, - 600 000 руб.

Поскольку при определении предельных размеров выручки в целях получения освобождения от уплаты НДС учитывается только выручка от реализации товаров (работ, услуг), которая в данном случае составляет 900 000 руб., то есть менее 1 млн руб., организация вправе претендовать на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика с 1 апреля 2005 г.

Внимание! Отсутствие выручки в течение трех последовательных месяцев, предшествующих месяцу, с которого налогоплательщик претендует на освобождение от уплаты НДС, не может служить препятствием для получения освобождения.

Сумма выручки в этом случае равна нулю, т.е. меньше 1 млн руб., что соответствует условию, необходимому для получения освобождения.

Такой же позиции придерживаются и судебные инстанции (см., например, Постановления ФАС Московского округа от 05.03.2002 N КА-А40/1130-02, Поволжского округа от 16.10.2001 N А49-3065/01-119АК/7).

1.2.2. Реализация подакцизных товаров

В ст. 145 НК РФ в качестве одного из условий получения освобождения от уплаты НДС названо отсутствие фактов реализации подакцизных товаров.

Долгое время на практике это требование трактовалось следующим образом: любой (даже единичный) случай реализации подакцизных товаров (сырья) лишает налогоплательщика возможности применять освобождение от исполнения обязанностей плательщика НДС.

Однако в конце 2002 г. ситуация кардинально изменилась.

Примечание. Этот вопрос стал предметом рассмотрения в Конституционном Суде РФ. КС РФ указал на то, что реализация подакцизных товаров не лишает налогоплательщика права на освобождение от уплаты НДС в отношении операций по реализации неподакцизных товаров (работ, услуг) (см. Определение КС РФ от 10.11.2002 N 313-О).

В конце 2003 г. МНС России внесло поправки в Методические рекомендации по НДС. В частности, изменения коснулись п. 2.8 Методических рекомендаций, в котором речь идет как раз о получении освобождения по ст. 145 НК РФ.

В новой редакции п. 2.8 Методических рекомендаций указано, что налогоплательщик, реализующий подакцизные товары, должен обеспечить раздельный учет операций по реализации подакцизных и неподакцизных товаров. В этом случае он вправе пользоваться освобождением от уплаты НДС в части реализации неподакцизных товаров (работ, услуг).

Это касается в том числе и налогоплательщиков, реализующих подакцизные товары в рамках деятельности, переведенной на ЕНВД.

Таким образом, налогоплательщик, реализующий как подакцизные, так и неподакцизные товары (работы, услуги), может пользоваться освобождением от уплаты НДС по ст. 145 НК РФ при условии, что он:

1) наладил раздельный учет операций по реализации подакцизных и неподакцизных товаров;

2) применяет освобождение от уплаты НДС только в части реализации неподакцизных товаров (работ, услуг), а также иных операций, признаваемых объектом обложения по НДС в соответствии с пп. 1 - 3 п. 1 ст. 146 НК РФ;

3) уплачивает НДС в общеустановленном порядке в части реализации подакцизных товаров (если только по этой деятельности он не уплачивает ЕНВД).

1.2.3. Как воспользоваться правом на освобождение

Освобождение от уплаты НДС можно получить начиная с 1-го числа любого месяца (совсем не обязательно, чтобы это был первый месяц года или квартала).

Внимание! Чтобы реализовать свое право на освобождение от исполнения обязанностей плательщика НДС, организации (предпринимателю) не нужно получать разрешение налогового органа. Это делается в уведомительном порядке.

Налогоплательщик, желающий освободиться от исполнения обязанностей плательщика НДС, должен представить в налоговый орган по месту своего учета соответствующее письменное уведомление по форме, утвержденной Приказом МНС России от 04.07.2002 N БГ-3-03/342 "О статье 145 части второй Налогового кодекса Российской Федерации". Форма этого уведомления приведена на с. 19.

Вместе с уведомлением налогоплательщик обязан представить в налоговые органы документы, подтверждающие его право на освобождение от уплаты НДС.

Организации представляют следующий комплект документов (п. 6 ст. 145 НК РФ):

1) выписку из бухгалтерского баланса;

2) выписку из Книги продаж;

3) копию журнала полученных и выставленных счетов-фактур.

Индивидуальные предприниматели представляют те же документы, но только вместо выписки из бухгалтерского баланса - выписку из Книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций.

Комментируя состав документов, подтверждающих право на освобождение, отметим следующее.

Поскольку для получения освобождения налогоплательщик должен подтвердить размер своей выручки за три последовательных месяца, предшествующих освобождению, то логично предположить, что документы должны представляться за период, охватывающий три месяца, предшествующие дате получения освобождения.

При этом не совсем ясно, что следует понимать под выпиской из бухгалтерского баланса. В частных ответах на вопросы налогоплательщиков представители налоговых органов высказывают мнение о том, что в ст. 145 НК РФ имеется в виду выписка из Формы N 2 "Отчет о прибылях и убытках", поскольку размер выручки от реализации указывается в строке 010 именно этой формы.

Однако Форма N 2, входящая в состав бухгалтерской отчетности, никак не может использоваться в качестве документа, подтверждающего размер выручки для целей применения ст. 145 НК РФ. Объясняется это следующим.

...


Цена: 20.00 RUB
Количество:
Отзыв