НДС 2007. ПРАКТИКА ИСЧИСЛЕНИЯ

Хиты: 162 | Рейтинг:

НДС 2007. ПРАКТИКА ИСЧИСЛЕНИЯ

Глава 1. НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКИ

Налогоплательщиками признаются организации и физические лица, на которых, в соответствии с НК РФ, возложена обязанность уплачивать налоги (ст. 19 НК РФ).

Плательщики НДС определены в ст. 143 НК РФ. В качестве таковых названы организации и индивидуальные предприниматели, а также лица, признаваемые плательщиками НДС в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ, определяемые в соответствии с Таможенным кодексом РФ.

Термин "организация" раскрывается в ст. 11 части первой НК РФ.

К организациям, в частности, относятся:

- юридические лица, образованные в соответствии с законодательством РФ;

- иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, их филиалы и представительства, созданные на территории РФ;

- международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории РФ.

Наряду с организациями плательщиками НДС названы индивидуальные предприниматели.

Термин "индивидуальные предприниматели" в целях налогообложения объединяет следующие категории граждан (ст. 11 НК РФ):

- физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица;

- главы крестьянских (фермерских) хозяйств.

Ниже мы более подробно остановимся на каждой категории плательщиков налога.

1.1. Налогоплательщики

1.1.1. Российские организации

Статус российских организаций - плательщиков НДС определяется в настоящее время лишь одним признаком - наличием статуса юридического лица по законодательству РФ.

В соответствии с гл. 4 ГК РФ юридическим лицом признается организация, которая имеет в собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении обособленное имущество, отвечает по своим обязательствам этим имуществом, может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права, нести обязанности, быть истцом и ответчиком в суде. Правоспособность юридического лица возникает в момент его создания (государственной регистрации) и прекращается в момент завершения его ликвидации (после внесения соответствующей записи в единый государственный реестр юридических лиц) (п. 3 ст. 49 ГК РФ).

В зависимости от целей их деятельности, различают коммерческие и некоммерческие юридические лица.

Коммерческие юридические лица в качестве основной цели своей деятельности имеют извлечение прибыли. Они создаются в форме хозяйственных товариществ и обществ, производственных кооперативов, государственных и муниципальных унитарных предприятий (ст. 50 ГК РФ).

Для некоммерческих организаций извлечение прибыли не является целью деятельности. Эти организации, как правило, создаются для достижения социальных, благотворительных, культурных, образовательных, научных и управленческих целей, в целях охраны здоровья граждан, развития физической культуры и спорта, удовлетворения духовных и иных нематериальных потребностей граждан и организаций, разрешения споров и конфликтов, оказания юридической помощи, а также в иных целях, направленных на достижение общественных благ.

Некоммерческие организации могут создаваться в форме потребительских кооперативов, общественных или религиозных организаций (объединений), учреждений, благотворительных и иных фондов, а также в других формах, предусмотренных Федеральным законом от 12.01.1996 N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях". Некоммерческие организации могут осуществлять предпринимательскую деятельность, но лишь постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которых они созданы.

Начиная с 1 января 2001 г. (с даты вступления в силу гл. 21 НК РФ) присвоение юридическому лицу статуса плательщика НДС не обусловлено соблюдением каких-либо дополнительных требований, поэтому некоммерческие организации признаются плательщиками НДС независимо от того, осуществляют они производственную или иную коммерческую деятельность или нет.

1.1.2. Иностранные организации

Наряду с российскими юридическими лицами плательщиками НДС являются иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории РФ (далее - иностранные налогоплательщики). При этом указанные организации признаются плательщиками НДС независимо от факта осуществления ими коммерческой деятельности на территории РФ.

Внимание! Обложение налогом на добавленную стоимость иностранных лиц, осуществляющих деятельность на территории РФ, производится без учета ратифицированных международных договоров СССР или РФ с иностранными государствами об избежании двойного налогообложения, поскольку эти договоры не затрагивают вопросы, связанные с уплатой косвенных налогов, в том числе НДС.

Механизм налогообложения иностранных налогоплательщиков, состоящих на налоговом учете в РФ и не состоящих на учете в российских налоговых органах, различен.

Иностранные организации, состоящие на учете в российском налоговом органе с присвоением ИНН, самостоятельно осуществляют расчеты по НДС в том же порядке, что и российские организации.

Уплата НДС в бюджет иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах на территории РФ, осуществляется посредством налоговых агентов (см. подробнее главу 2).

Порядок постановки иностранных организаций на учет в качестве налогоплательщика определен в ст. 144 НК РФ, а также в Положении об особенностях учета в налоговых органах иностранных организаций, утв. Приказом МНС России от 07.04.2000 N АП-3-06/124.

Иностранным юридическим лицам присваивается идентификационный номер налогоплательщика (ИНН) и выдается Свидетельство о постановке на учет в налоговом органе.

Пунктом 2 ст. 144 НК РФ установлено, что иностранная организация имеет право встать на налоговый учет по месту нахождения своего представительства в Российской Федерации. При этом в течение ряда лет неурегулированным оставался вопрос о порядке постановки на учет тех организаций, которые имеют на территории РФ несколько представительств (подразделений). Нужно ли в таком случае вставать на учет по месту нахождения каждого подразделения и платить налог отдельно за каждое подразделение?

Нормативное регулирование этот вопрос получил начиная с 1 января 2006 г., когда ст. 144 НК РФ была дополнена новым п. 3, который предусматривает, что иностранная организация самостоятельно может выбрать одно подразделение (так называемое "уполномоченное подразделение"), через которое будет уплачиваться налог по операциям всех подразделений, находящихся на территории РФ.

О своем выборе иностранная организация обязана письменно уведомить налоговые органы по месту нахождения всех своих подразделений, зарегистрированных на территории РФ.

В случае уплаты налога через уполномоченное подразделение это подразделение сдает в налоговую инспекцию единую налоговую декларацию по НДС, в которой отражаются данные обо всех подразделениях иностранной организации, находящихся на территории Российской Федерации. При этом в состав Декларации <*> обязательно включается разд. 4 "Расчет суммы налога, исчисленной по операциям по реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, и суммы налога, подлежащей вычету, иностранной организацией, осуществляющей предпринимательскую деятельность на территории Российской Федерации через свои подразделения (представительства, отделения)".

--------------------------------

<*> Форма Декларации по НДС, применяемая в 2007 г., утверждена Приказом Минфина России от 07.11.2006 N 136н.

1.1.3. Индивидуальные предприниматели

В соответствии со ст. 11 НК РФ в целях налогообложения индивидуальными предпринимателями признаются физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, а также главы крестьянских (фермерских) хозяйств.

Обратите внимание! С 1 января 2007 г. частные нотариусы и адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, не признаются индивидуальными предпринимателями (соответствующие поправки внесены в ст. 11 НК РФ Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ). Следовательно, с 1 января 2007 г. эти лица не признаются плательщиками НДС.

Специфика участия индивидуальных предпринимателей в гражданских и налоговых правоотношениях заключается в том, что они одновременно могут выступать и в качестве обычных граждан, и в качестве специального субъекта. Именно по этой причине в целях налогообложения индивидуальными предпринимателями признаются не любые физические лица, зарегистрированные в установленном порядке в качестве таковых, а те из них, которые осуществляют предпринимательскую деятельность без образования юридического лица.

Содержание термина "предпринимательская деятельность" НК РФ не раскрывает, поэтому воспользуемся определением, которое приведено в ст. 2 ГК РФ (п. 1 ст. 11 НК РФ). Предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Применительно к обязательствам индивидуального предпринимателя по исчислению и уплате НДС вышеизложенное позволяет сделать следующие выводы:

1. Гражданин, зарегистрированный в качестве индивидуального предпринимателя, не может быть признан в качестве плательщика НДС в случае, если фактически предпринимательскую деятельность он не осуществляет.

2. Если индивидуальный предприниматель совершает действия (заключает сделки), не связанные с осуществлением им предпринимательской деятельности, плательщиком НДС при осуществлении этих операций он не является.

Пример 1.1. Гражданин зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя и оказывает юридические услуги. В феврале 2007 г. гражданин продал принадлежавший ему на праве собственности автомобиль.

Операция по реализации автомобиля является объектом обложения НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ), однако при ее совершении у гражданина не возникает налоговых обязательств по НДС, поскольку сделка по отчуждению автомобиля не связана с осуществлением им предпринимательской деятельности.

1.2. Освобождение от исполнения обязанностей

налогоплательщика

Глава 21 НК РФ предусматривает такой институт налогового права, как освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика. Его суть заключается в том, что налогоплательщикам, как организациям, так и индивидуальным предпринимателям, при соблюдении определенных условий предоставлена возможность не исчислять и не уплачивать в бюджет НДС.

Статьей 145 НК РФ установлено два условия, одновременное выполнение которых необходимо для того, чтобы налогоплательщик имел право на освобождение от исполнения обязанностей плательщика НДС:

1) сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщика без НДС за три предшествующих последовательных календарных месяца не превышает в совокупности 2 млн руб. <*>;

2) в течение трех предшествующих последовательных календарных месяцев налогоплательщик не осуществлял реализацию подакцизных товаров и (или) подакцизного минерального сырья.

--------------------------------

<*> До 1 января 2006 г. этот лимит составлял 1 млн руб.

Внимание! Вновь созданные организации (вновь зарегистрированные индивидуальные предприниматели) могут претендовать на получение освобождения от исполнения обязанностей плательщика НДС только по истечении трех месяцев с момента их государственной регистрации.

Ведь чтобы определить, соответствует налогоплательщик условиям, установленным ст. 145 НК РФ, или нет, он должен проработать как минимум три месяца.

Аналогичная позиция изложена в Письме Управления МНС России по Московской области от 05.06.2002 N 08-03-2.

А вот отсутствие выручки в течение трех последовательных месяцев, предшествующих месяцу, с которого налогоплательщик претендует на освобождение от уплаты НДС, не может служить препятствием для получения освобождения.

Сумма выручки в этом случае равна нулю, то есть меньше установленного предела, что соответствует условию, необходимому для получения освобождения.

Такой же позиции придерживаются и судебные инстанции (см., например, Постановления ФАС Московского округа от 05.03.2002 N КА-А40/1130-02, Поволжского округа от 16.10.2001 N А49-3065/01-119АК/7).

1.2.1. Определение размера выручки

Внимание! Для целей получения освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика размер выручки от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех оборотов по реализации товаров (работ, услуг), как облагаемых, в том числе по ставке НДС в размере 0%, так и не облагаемых налогом.

Правомерность такого подхода подтверждается и арбитражной практикой (см., например, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 14.05.2002 N А44-2858/01-С9-к).

Пример 1.2. За декабрь 2006 г. - февраль 2007 г. организация получила выручку от реализации продукции (работ, услуг) без учета НДС в размере 2 200 000 руб., в том числе:

- выручка от реализации услуг по перевозке пассажиров городским пассажирским транспортом общего пользования, освобождаемая от НДС в соответствии с пп. 7 п. 2 ст. 149 НК РФ, - 2 100 000 руб.;

- выручка от реализации услуг по перевозке грузов, облагаемая НДС, - 100 000 руб. (без учета НДС).

В рассматриваемой ситуации сумма выручки, облагаемой НДС, за три месяца составила всего 100 000 руб. (без НДС). Однако общая сумма выручки за этот период с учетом суммы льготируемой выручки составила 2 200 000 руб. Поэтому организация не имеет права на освобождение от исполнения обязанностей плательщика НДС в соответствии со ст. 145 НК РФ.

В целях применения ст. 145 НК РФ в состав выручки включаются также обороты по реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации, в соответствии со ст. ст. 147 и 148 НК РФ.

До 1 января 2006 г. порядок определения размера выручки для целей получения освобождения от уплаты НДС зависел от учетной политики организации (предпринимателя).

Если выручка определялась по отгрузке, размер выручки нужно было считать исходя из стоимости отгруженных за три месяца товаров (работ, услуг), независимо от факта оплаты.

Если же выручка определялась по оплате, то при расчете размера выручки в целях применения ст. 145 НК РФ нужно было принимать в расчет только оплаченную выручку.

После 1 января 2006 г. все налогоплательщики исчисляют НДС по отгрузке. Поэтому с этой даты при определении размера выручки в целях применения ст. 145 НК РФ необходимо принимать в расчет стоимость отгруженных товаров (работ, услуг), независимо от факта их оплаты.

При определении размера выручки для целей получения освобождения в расчет не принимаются следующие суммы:

1) предоплаты (авансы), полученные в счет предстоящей поставки товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав;

2) выручка от реализации товаров (работ, услуг), полученная в рамках осуществления деятельности, облагаемой ЕНВД;

3) средства, связанные с расчетами по оплате за товары (работы, услуги), включаемые в налоговую базу по НДС, на основании ст. 162 НК РФ (штрафные санкции и т.п. суммы).

Кроме того, для целей получения освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика в расчет не принимается налоговая база, исчисленная по иным операциям, признаваемым объектом обложения НДС в соответствии с пп. 1 - 4 п. 1 ст. 146 НК РФ, а именно:

- по операциям по передаче товаров (работ, услуг) безвозмездно;

- по операциям по передаче на территории РФ товаров (выполнению работ, оказанию услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету при исчислении налога на доходы организаций, в том числе через амортизационные отчисления;

- по выполнению строительно-монтажных работ для собственного потребления;

- по операциям, связанным с ввозом товаров на таможенную территорию РФ;

- по операциям, осуществляемым налоговыми агентами в соответствии со ст. 161 НК РФ.

Пример 1.3. Налоговая база организации по НДС за декабрь 2006 г. - февраль 2007 г. составила 4 500 000 руб., в том числе:

- выручка от реализации товаров (без НДС) - 1 900 000 руб.;

- сумма авансовых платежей, полученных в счет предстоящей поставки товаров, - 2 600 000 руб.

Поскольку при определении предельных размеров выручки в целях получения освобождения от уплаты НДС учитывается только выручка от реализации товаров (работ, услуг), которая в данном случае составляет 1 900 000 руб., то есть менее 2 млн руб., организация вправе претендовать на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика с 1 марта 2007 г.

1.2.2. Реализация подакцизных товаров

В ст. 145 НК РФ в качестве одного из условий получения освобождения от уплаты НДС названо отсутствие фактов реализации подакцизных товаров.

Долгое время на практике это требование трактовалось следующим образом: любой (даже единичный) случай реализации подакцизных товаров (сырья) лишает налогоплательщика возможности применять освобождение от исполнения обязанностей плательщика НДС.

Однако в конце 2002 г. ситуация кардинально изменилась.

Внимание! Этот вопрос стал предметом рассмотрения в Конституционном Суде РФ. И КС РФ указал на то, что реализация подакцизных товаров не лишает налогоплательщика права на освобождение от уплаты НДС в отношении операций по реализации неподакцизных товаров (работ, услуг) (см. Определение КС РФ от 10.11.2002 N 313-О).

Таким образом, налогоплательщик, реализующий как подакцизные, так и неподакцизные товары (работы, услуги), может пользоваться освобождением от уплаты НДС по ст. 145 НК РФ при условии, что он:

1) наладил раздельный учет операций по реализации подакцизных и неподакцизных товаров;

2) применяет освобождение от уплаты НДС только в части реализации неподакцизных товаров (работ, услуг), а также иных операций, признаваемых объектом обложения НДС в соответствии с пп. 1 - 3 п. 1 ст. 146 НК РФ;

3) уплачивает НДС в общеустановленном порядке в части реализации подакцизных товаров (если только по этой деятельности он не уплачивает ЕНВД).

1.2.3. Как воспользоваться правом на освобождение

Освобождение от уплаты НДС можно получить начиная с 1-го числа любого месяца (совсем не обязательно, чтобы это был первый месяц года или квартала).

Внимание! Чтобы реализовать свое право на освобождение от исполнения обязанностей плательщика НДС, организации (предпринимателю) не нужно получать разрешение налогового органа. Это делается в уведомительном порядке.

Налогоплательщик, желающий освободиться от исполнения обязанностей плательщика НДС, должен представить в налоговый орган по месту своего учета соответствующее письменное уведомление по форме, утвержденной Приказом МНС России от 04.07.2002 N БГ-3-03/342 "О статье 145 части второй НК РФ". Форма этого уведомления приведена на с. 19 - 20.

Вместе с уведомлением налогоплательщик обязан представить в налоговые органы документы, подтверждающие его право на освобождение от уплаты НДС.

Организации представляют следующий комплект документов (п. 6 ст. 145 НК РФ):

1) выписку из бухгалтерского баланса;

2) выписку из книги продаж;

3) копию журнала полученных и выставленных счетов-фактур.

Индивидуальные предприниматели представляют те же документы, но только вместо выписки из бухгалтерского баланса ими представляется выписка из книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций.

Комментируя состав документов, подтверждающих право на освобождение, отметим следующее.

Поскольку для получения освобождения налогоплательщик должен подтвердить размер своей выручки за три последовательных месяца, предшествующих освобождению, то логично предположить, что документы должны представляться за период, охватывающий три месяца, предшествующих дате получения освобождения.

При этом не совсем понятно, что следует понимать под выпиской из бухгалтерского баланса. В частных ответах на вопросы налогоплательщиков представители налоговых органов высказывают мнение о том, что в ст. 145 НК РФ имеется в виду выписка из формы N 2 "Отчет о прибылях и убытках", поскольку размер выручки от реализации указывается в строке 010 именно этой формы.

Однако, форма N 2, входящая в состав бухгалтерской отчетности, никак не может использоваться в качестве документа, подтверждающего размер выручки для целей применения ст. 145 НК РФ. Объясняется это следующим.

Во-первых, форма N 2, представляемая в составе бухгалтерской отчетности, заполняется организациями нарастающим итогом с начала года. Поэтому из нее нельзя получить сведения о размере выручки за три месяца, предшествующих дате получения освобождения, за исключением ситуации, когда организация получает освобождение с 1 апреля.

Во-вторых, налогоплательщик имеет право на освобождение от уплаты НДС начиная с 1-го числа любого месяца, совсем не обязательно начиная с 1-го месяца какого-либо квартала. Поэтому непонятно, за какой период следует представить форму N 2 налогоплательщику, получающему освобождение, например, с 1 мая 2007 г. Если за I квартал 2007 г., то как содержащаяся в этой форме информация сможет подтвердить размер выручки за февраль - апрель 2007 г.?

В-третьих, в бухгалтерском учете выручка от реализации прочих активов отражается в составе прочих доходов на счете 91 и соответственно в показатель выручки, отражаемый по строке 010 формы N 2, вообще не попадает. Причем из формы N 2 вообще нельзя выделить информацию о такой "прочей реализации", поскольку детальной расшифровки прочих доходов в ней нет.

Учитывая изложенное, во избежание возникновения конфликтных ситуаций с налоговыми органами, налогоплательщику, получающему освобождение от уплаты НДС, следует, на наш взгляд, представить в налоговые органы дополнительные документы (например, справки, подписанные руководителем и главным бухгалтером организации), подтверждающие фактический размер выручки за 3 месяца, предшествующих дате получения освобождения, а также объясняющие расхождения между этими данными и данными, отраженными в форме N 2.

Уведомление и указанные выше документы представляются в налоговый орган не позднее 20-го числа месяца, начиная с которого налогоплательщик использует право на освобождение.

Уведомление вместе со всеми необходимыми документами можно направить в налоговый орган по почте заказным письмом. В этом случае днем их представления в налоговый орган считается шестой день со дня направления заказного письма (п. 7 ст. 145 НК РФ).

 


Цена: 20.00 RUB
Количество:
Отзыв