НДС: СЛОЖНЫЕ ВОПРОСЫ

Хиты: 802 | Рейтинг:

НДС: СЛОЖНЫЕ ВОПРОСЫ

ОТ АВТОРА

Налог на добавленную стоимость - один из самых сложных налогов. Слишком много тонкостей и нюансов, спорных вопросов и норм, которые прописаны в нормативных документах недостаточно четко.

Книга, которую вы держите в руках, целиком посвящена сложным вопросам, являющимся причиной многочисленных споров между налогоплательщиками и налоговыми органами.

Уступка права требования, безвозмездная передача, организация раздельного учета "входного" НДС, исчисление НДС при строительстве - вот далеко не полный перечень ситуаций, привлекающих особое внимание проверяющих.

Эта книга поможет вам сориентироваться в текущей ситуации, разобраться в новых правилах, действующих с 2011 г., узнать о последних требованиях налоговых органов и позиции арбитражных судов.

Все это, безусловно, поможет вам организовать свою работу таким образом, чтобы свести к минимуму возможные претензии налоговой инспекции.

Глава 1. РЕАЛИЗАЦИЯ ТОВАРОВ (РАБОТ, УСЛУГ)

По общему правилу налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из стоимости этих товаров (работ, услуг), согласованной сторонами сделки (т.е. договорной стоимости). При этом в гл. 21 НК РФ есть ряд особенностей, на которых мы и остановимся ниже.

1.1. Уплата налога с межценовой разницы

Согласно п. 1 ст. 154 НК РФ в общем случае при реализации товаров (имущества) НДС исчисляется исходя из полной их стоимости с применением ставок 18, 10 или 0%. Но при этом есть три ситуации, когда налоговая база определяется как разница между ценой реализации и расходами на приобретение реализуемого имущества. Налог в этом случае исчисляется с применением расчетных ставок 10/110 или 18/118.

1.1.1. Реализация имущества, числящегося на балансе

по стоимости с учетом НДС

В соответствии с п. 3 ст. 154 НК РФ при реализации имущества, подлежащего учету по стоимости с учетом уплаченного НДС, налоговая база определяется как разница между ценой реализуемого имущества, определяемой с учетом положений ст. 40 НК РФ, с учетом НДС и акцизов, и стоимостью реализуемого имущества (остаточной стоимостью с учетом переоценок).

Изложенное правило определения налоговой базы применяется при реализации любого имущества, числящегося на балансе по стоимости с учетом НДС. НДС в этих случаях исчисляется по расчетной налоговой ставке (10/110 или 18/118) от суммы разницы между фактической ценой реализации имущества (исходя из цены сделки) и его балансовой (остаточной) стоимостью (п. 4 ст. 164 НК РФ).

Такой порядок исчисления НДС применяется, в частности, при реализации:

- объектов основных средств, введенных в эксплуатацию законченным капитальным строительством, которые в установленном порядке в соответствии с действовавшим на тот период законодательством принимались на баланс по стоимости с учетом НДС;

- служебных легковых автомобилей и микроавтобусов, приобретенных до 1 января 2001 г., числящихся на балансе по стоимости с учетом НДС;

- объектов основных средств и нематериальных активов, использовавшихся при производстве льготируемой продукции, суммы НДС по которым к вычету не принимались, а относились на увеличение их балансовой стоимости;

- имущества, использовавшегося в деятельности, переведенной на ЕНВД, "входной" НДС по которому в момент приобретения был включен в стоимость этого имущества (Письмо Минфина России от 12.07.2010 N 03-11-06/3/102, Постановление ФАС Центрального округа от 28.07.2010 N А62-9050/2009);

- иного имущества, по которому "входной" НДС в установленном порядке не был предъявлен к вычету (возмещению из бюджета) в момент приобретения этого имущества, а был включен в его стоимость.

По разъяснению Минфина России (Письмо от 07.09.2004 N 03-04-11/142), п. 3 ст. 154 НК РФ применяется и в том случае, когда реализуется имущество, в балансовую стоимость которого включена лишь часть "входного" НДС.

Такая ситуация может иметь место, если налогоплательщик осуществляет операции как облагаемые, так и не облагаемые НДС. При приобретении основного средства, которое планируется использовать и для облагаемых, и для не облагаемых НДС операций, часть "входного" НДС по этому основному средству принимается к вычету, а часть включается в его стоимость.

При реализации такого основного средства налогоплательщик имеет все основания определять налоговую базу по НДС как разницу между ценой реализации и балансовой (остаточной) стоимостью этого основного средства.

Примечание. При применении п. 3 ст. 154 НК РФ остаточная стоимость имущества определяется по данным бухгалтерского учета (Письмо Минфина России от 09.10.2006 N 03-04-11/120).

Пункт 3 ст. 154 НК РФ может применяться также при реализации имущества, стоимость (остаточная стоимость с учетом переоценок) которого сформирована исходя из расходов, включающих суммы уплаченного НДС, и расходов, не включающих суммы этого налога (Письмо Минфина России от 26.03.2007 N 03-07-05/16).

Пример 1.1. Организация в 2006 г. приобрела оборудование для производства льготируемой продукции стоимостью 118 000 руб. (в том числе НДС - 18 000 руб.). Стоимость услуг по доставке и установке этого оборудования составила 20 000 руб. (НДС нет). Указанные услуги были оказаны организацией, применяющей упрощенную систему налогообложения, поэтому их стоимость НДС не облагается. Таким образом, первоначальная стоимость оборудования, по которой оно было принято к учету на счете 01, составила 138 000 руб.

В марте 2011 г. организация продала это оборудование за 70 000 руб. (с учетом НДС). Остаточная стоимость к моменту продажи составила 25 000 руб.

В такой ситуации налоговая база определяется как разница между продажной ценой реализуемого оборудования (70 000 руб.) и его остаточной стоимостью (25 000 руб.) и составляет 45 000 руб. Сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет при реализации оборудования, составит 6864,41 руб. (45 000 руб. x 18 : 118).

В бухгалтерском учете организации реализация оборудования отражается следующими проводками:

Д-т счета 62 - К-т счета 91 - 70 000 руб. - отражена продажная цена оборудования;

Д-т счета 91 - К-т счета 68 - 6864,41 руб. - начислен НДС к уплате в бюджет;

Д-т счета 01/Выбытие ОС - К-т счета 01 - 138 000 руб. - списана балансовая стоимость оборудования;

Д-т счета 02 - К-т счета 01/Выбытие ОС - 113 000 руб. - списана сумма амортизации;

Д-т счета 91 - К-т счета 01/Выбытие ОС - 25 000 руб. - списана остаточная стоимость оборудования.

Если налоговая база определяется как разница между ценой реализации и балансовой стоимостью реализуемого имущества, то счет-фактура оформляется следующим образом (см. Приложение N 1 к Правилам ведения книг покупок и книг продаж):

в графе 1 делается пометка "с межценовой разницы по п. 3 ст. 154 НК РФ";

в графе 5 отражается межценовая разница с учетом НДС;

в графе 7 указывается ставка НДС (10/110 или 18/118);

в графе 8 отражается сумма НДС, исчисленная по расчетной ставке от суммы разницы между ценой реализации и балансовой (остаточной) стоимостью;

в графе 9 отражается договорная цена реализованного имущества (с учетом НДС).

В условиях рассмотренного выше примера 1.1 счет-фактура заполняется следующим образом:

Наименование

товара (опи-

сание выпол-

ненных ра-  

бот, оказан-

ных услуг),

имуществен-

ного права  

Еди-

ница

изме-

рения

Коли-

чество

Цена    

(тариф)

за еди-

ницу    

изме-  

рения  

Стоимость

товаров  

(работ,  

услуг),  

имущест-

венных    

прав,    

всего без

налога    

В том

числе

акциз

Нало-

говая

ставка

  Сумма

налога

Стоимость

товаров  

(работ,  

услуг),  

имущест-

венных    

прав,    

всего с  

учетом    

налога    

Страна

проис-

хожде-

ния  

Номер    

тамо-    

женной  

деклара-

ции      

       1    

  2

    3

    4  

    5  

  6

  7  

    8  

    9  

  10

    11  

Оборудование

(с          

межценовой  

разницы по  

п. 3 ст. 154

НК РФ)      

шт.

    1

    -  

45 000

  -

18/118

6 864,41

100 000

    -

    -  

Примечание. Если имущество, учитываемое на балансе по стоимости, включающей в себя сумму НДС, реализуется по цене, не превышающей балансовую (остаточную) стоимость этого имущества, то налоговая база в этом случае признается равной нулю.

Сумма НДС к уплате в бюджет в такой ситуации равна нулю. Соответственно, в графе 8 счета-фактуры указывается сумма налога, равная нулю (см. Письмо МНС России от 29.07.2003 N 03-1-08/2295/12-АА395).

Пример 1.2. Организация, находящаяся на ЕНВД, в 2008 г. приобрела грузовой автомобиль стоимостью 708 000 руб. (в т.ч. НДС - 108 000 руб.) для использования в деятельности, облагаемой ЕНВД. Автомобиль был принят к учету на счете 01 по стоимости, включающей в себя НДС. Соответственно, первоначальная стоимость автомобиля в бухгалтерском учете - 708 000 руб.

В марте 2011 г. организация продала этот автомобиль за 100 000 руб. (с учетом НДС). Остаточная стоимость автомобиля к моменту продажи составила 177 000 руб.

В данном случае налоговая база, определенная в соответствии с п. 3 ст. 154 НК РФ, равна нулю. Сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет при реализации автомобиля, также равна нулю.

Счет-фактура в этом случае будет оформлен следующим образом:

Наименование

товара (опи-

сание выпол-

ненных ра-  

бот, оказан-

ных услуг),

имуществен-

ного права  

Еди-

ница

изме-

рения

Коли-

чество

Цена    

(тариф)

за еди-

ницу    

изме-  

рения  

Стоимость

товаров  

(работ,  

услуг),  

имущест-

венных    

прав,    

всего без

налога    

В том

числе

акциз

Нало-

говая

ставка

Сумма

налога

Стоимость

товаров  

(работ,  

услуг),  

имущест-

венных    

прав,    

всего с  

учетом    

налога    

Страна

проис-

хожде-

ния  

Номер    

тамо-    

женной  

деклара-

ции      

       1    

  2

    3

    4  

    5  

  6

  7  

    8

    9  

  10

    11  

Автомобиль  

(с          

межценовой  

разницы по  

п. 3 ст. 154

НК РФ)      

шт.

    1

    -  

    0  

  -

18/118

    0

100 000

    -

    -  

Примечание. Чтобы при реализации имущества воспользоваться нормой, закрепленной в п. 3 ст. 154 НК РФ, в организации должны быть документы, подтверждающие тот факт, что стоимость приобретенного имущества включала в себя НДС и этот НДС к вычету не предъявлялся, а на законном основании был включен в стоимость имущества.

Это могут быть накладные, счета-фактуры, книги покупок и т.п. документы.

При отсутствии документов, подтверждающих включение налога в стоимость имущества, налоговую базу необходимо определять по общим правилам, т.е. исходя из полной цены реализации. Исчисление налога с межценовой разницы в этом случае приведет к спору с налоговым органом (см. Письмо УМНС России по г. Москве от 09.01.2004 N 24-11/01913).

Примечание. Пункт 3 ст. 154 НК РФ не применяется при продаже имущества, которое было приобретено без НДС (т.е. в его стоимость НДС не входил).

Если организация купила имущество у поставщика, не являющегося плательщиком НДС, например у физического лица, то при продаже такого имущества НДС необходимо уплачивать с полной цены реализации.

Пример 1.3. Организация, находящаяся на ЕНВД, в 2008 г. приобрела у физического лица автомобиль стоимостью 708 000 руб. (НДС нет) для использования в деятельности, облагаемой ЕНВД. Автомобиль был принят к учету на счете 01 по первоначальной стоимости 708 000 руб.

В марте 2011 г. организация продала этот автомобиль за 100 000 руб. (с учетом НДС). Остаточная стоимость автомобиля к моменту продажи составила 177 000 руб.

В данном случае налоговая база определяется в соответствии с п. 1 ст. 154 НК РФ как полная цена реализации автомобиля без учета НДС. Таким образом, налоговая база будет равна 84 745,76 руб., а сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет при реализации автомобиля, - 15 254,24 руб. (84 745,76 руб. x 0,18).

Счет-фактура в этом случае будет оформлен следующим образом:

Наименование

товара (опи-

сание выпол-

ненных ра-  

бот, оказан-

ных услуг),

имуществен-

ного права  

Еди-

ница

изме-

рения

Коли-

чество

Цена    

(тариф)

за еди-

ницу    

изме-  

рения  

Стоимость

товаров  

(работ,  

услуг),  

имущест-

венных    

прав,    

всего без

налога    

В том

числе

акциз

Нало-

говая

ставка

  Сумма

  налога

Стоимость

товаров  

(работ,  

услуг),  

имущест-

венных    

прав,    

всего с  

учетом    

налога    

Страна

проис-

хожде-

ния  

Номер    

тамо-    

женной  

деклара-

ции      

       1    

  2

    3

    4  

    5  

  6

  7  

    8  

    9  

  10

    11  

Автомобиль  

шт.

    1

    -  

84 745,76

  -

  18

15 254,24

100 000

    -

    -  

1.1.2. Реализация сельскохозяйственной продукции,

закупленной у физических лиц

В соответствии с п. 4 ст. 154 НК РФ при реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки, закупленной у физических лиц (не являющихся плательщиками НДС), по перечню, утверждаемому Правительством РФ (за исключением подакцизных товаров), налоговая база определяется как разница между ценой, определяемой в соответствии со ст. 40 НК РФ, с учетом НДС и ценой приобретения указанной продукции.

Положения п. 4 ст. 154 НК РФ распространяются только на ту продукцию, которая включена в Перечень сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки (за исключением подакцизных товаров), закупаемых у физических лиц (не являющихся налогоплательщиками), утвержденный Постановлением Правительства РФ от 16.05.2001 N 383.

Внимание! Положения п. 4 ст. 154 НК РФ применяются только в том случае, если продукция закупается у физических лиц, не являющихся налогоплательщиками в соответствии с гл. 21 НК РФ.

Если продукция закупается у физического лица, не являющегося предпринимателем, то правомерность применения п. 4 ст. 154 НК РФ неоспорима. Ведь физические лица - непредприниматели не являются плательщиками НДС (ст. 143 НК РФ).

А если продавец является индивидуальным предпринимателем, но не уплачивает НДС по причине применения специального налогового режима (например, упрощенной системы налогообложения) или в связи с применением освобождения от уплаты НДС по ст. 145 НК РФ? Можно в этом случае применять п. 4 ст. 154 НК РФ?

Минфин России считает, что нет.

В Письме Минфина России от 07.12.2006 N 03-04-11/234 указано, что при осуществлении операций по реализации сельскохозяйственной продукции, закупленной у индивидуальных предпринимателей, в том числе перешедших на упрощенную систему налогообложения, налоговая база по НДС должна определяться в соответствии с общей нормой, предусмотренной п. 1 ст. 154 НК РФ, согласно которой налоговая база определяется как полная стоимость такой продукции, исчисленная исходя из рыночных цен, а не как межценовая разница согласно п. 4 ст. 154 НК РФ.

Позиция Минфина России основана на том, что, согласно п. 2 ст. 11 НК РФ, в целях налогообложения под физическими лицами понимаются граждане Российской Федерации, иностранные граждане и лица без гражданства.

Правомерность этой позиции подтверждается и арбитражными судами (см. Определение ВАС РФ от 11.11.2010 N ВАС-14988/10, Постановления ФАС Поволжского округа от 11.11.2010 N А12-3142/2010, ФАС Центрального округа от 08.02.2011 N А08-540/2010-16).

Спорным на сегодня остается вопрос о том, распространяются ли положения п. 4 ст. 154 НК РФ на операции по продаже продукции, изготовленной из сырья, закупленного у физических лиц.

Налоговые органы (см., например, Письмо Минфина России от 27.04.2002 N 04-03-11/17) настаивают на том, что п. 4 ст. 154 НК РФ применяется только при перепродаже сельхозпродукции и продуктов ее переработки, поименованных в Перечне, утвержденном Постановлением Правительства РФ от 16.05.2001 N 383.

Если налогоплательщик закупает продукцию, включенную в вышеназванный Перечень, перерабатывает ее (в том числе и на давальческих началах), а потом реализует готовую продукцию, то налоговая база при реализации этой продукции определяется в общеустановленном порядке исходя из полной цены реализации.

Однако арбитражные суды решают этот вопрос иначе.

Судьи признают, что налогоплательщики имеют право исчислять НДС с межценовой разницы, в соответствии с п. 4 ст. 154 НК РФ, при реализации продукции, произведенной из продукции, закупленной у физического лица и включенной в соответствующий Перечень (см. Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 31.07.2007 N Ф04-5101/2007(36750-А03-19), ФАС Волго-Вятского округа от 05.09.2005 N А38-6578-4/362-2004(4/14-2005), ФАС Уральского округа от 08.05.2009 N Ф09-2751/09-С2, ФАС Центрального округа от 03.11.2004 N А48-2364/04-19, ФАС Поволжского округа от 19.09.2007 N А65-3704/2006, ФАС Северо-Западного округа от 22.05.2003 N А21-126/03-С1).

Такую же позицию занимает и Высший Арбитражный Суд РФ (см. Определение ВАС РФ от 11.12.2007 N 15613/07).

Примечание. При определении налоговой базы в соответствии с п. 4 ст. 154 НК РФ в счетах-фактурах, выставляемых покупателям соответствующей продукции, должна быть указана реальная сумма НДС, которая исчислена исходя из налоговой базы, определенной по правилам п. 4 ст. 154 НК РФ.

Счета-фактуры в этом случае оформляются в порядке, аналогичном рассмотренному на с. 12.

Имейте в виду: если в счете-фактуре, выставленном покупателю, будет указана сумма НДС, исчисленная с полной цены реализации, то исчисление налога к уплате в бюджет и отражение его в Декларации по НДС с применением п. 4 ст. 154 НК РФ (т.е. в размере меньшем, чем указано в счете-фактуре), без сомнения, приведет к спору с налоговым органом.

В такой ситуации организации следует либо внести соответствующие изменения в счет-фактуру, выставленный покупателю, либо отразить в Декларации и уплатить в бюджет всю сумму налога, указанную в счете-фактуре (Постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 09.03.2010 N А32-13008/2008-33/225, ФАС Центрального округа от 16.03.2011 N А08-2493/2010-20).

1.1.3. Реализация автомобилей,

приобретенных у физических лиц

В соответствии с п. 5.1 ст. 154 НК РФ при реализации автомобилей, приобретенных у физических лиц (не являющихся налогоплательщиками) для перепродажи, налоговая база определяется как разница между ценой, определяемой в соответствии со ст. 40 НК РФ, с учетом НДС и ценой приобретения указанных автомобилей.

Примечание. Пункт 5.1 ст. 154 НК РФ применяется при реализации только тех автомобилей, которые изначально приобретены для перепродажи.

Если организация приобрела автомобиль у физического лица и использовала его в своей деятельности в качестве основного средства, то при продаже такого автомобиля налоговая база должна определяться по общему правилу, установленному п. 1 ст. 154 НК РФ, т.е. исходя из полной цены реализации автомобиля.

Внимание! Правила определения налоговой базы, установленные п. 5.1 ст. 154 НК РФ, применяются с 1 апреля 2009 г.

Таким образом, п. 5.1 ст. 154 НК РФ применяется к тем сделкам по реализации автомобилей, которые совершены после 1 апреля 2009 г. При этом не важно, когда проданный автомобиль был приобретен: до 1 апреля 2009 г. или после этой даты.

Пример 1.4. Организация в апреле 2010 г. приобрела у гражданина И. автомобиль за 770 000 руб.

Ситуация 1. Автомобиль был приобретен для использования в качестве основного средства и принят к учету на счете 01. В декабре 2010 г. было принято решение прекратить использование автомобиля в деятельности организации и продать его <*>. Фактически автомобиль был продан в марте 2011 г. за 1 003 000 руб. (включая НДС).

--------------------------------

<*> Обратите внимание! Минфин России настаивает на том, что принятие решения о продаже основного средства не является основанием для списания его со счета 01 и перевода в категорию "Товары" на счет 41. С момента принятия решения о продаже до момента фактической продажи объекта основных средств он продолжает числиться на счете 01 (Письмо Минфина России от 02.03.2010 N 03-05-05-01/04).

В этой ситуации налоговая база при продаже автомобиля определяется по общим правилам, установленным п. 1 ст. 154 НК РФ, т.е. исходя из полной цены реализации (без учета НДС).

Соответственно, налоговая база составит 850 000 руб. (1 003 000 руб. : 1,18), а сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет при реализации автомобиля, - 153 000 руб. (850 000 руб. x 0,18).

Ситуация 2. Автомобиль был приобретен для перепродажи и сразу принят к учету на счете 41 "Товары". В марте 2011 г. автомобиль был продан за 1 003 000 руб. (включая НДС).

В этой ситуации налоговая база при продаже автомобиля определяется по правилам, установленным п. 5.1 ст. 154 НК РФ, т.е. как разница между полной ценой реализации (с учетом НДС) и затратами на приобретение автомобиля.

Соответственно, налоговая база составит 233 000 руб. (1 003 000 руб. - 770 000 руб.), а сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет при реализации автомобиля, - 35 542,37 руб. (233 000 руб. x 18 : 118).

При определении налоговой базы в соответствии с п. 5.1 ст. 154 НК РФ счет-фактура оформляется в таком же порядке, что и при применении п. 3 ст. 154 НК РФ (см. с. 12). То есть в счете-фактуре, выписанном покупателю, должна быть указана реальная сумма НДС, исчисленная исходя из той налоговой базы, которая определена по правилам, установленным п. 5.1 ст. 154 НК РФ.

...


Цена: 20.00 RUB
Количество:
Отзыв