УПРОЩЕНКА: ПЕРЕХОД, ПРИМЕНЕНИЕ, ВОЗВРАТ 2011

Хиты: 165 | Рейтинг:

УПРОЩЕНКА: ПЕРЕХОД, ПРИМЕНЕНИЕ, ВОЗВРАТ 2011

ВВЕДЕНИЕ

Упрощенная система налогообложения (УСН, "упрощенка") существует в России далеко не первый год. Вначале она регулировалась Федеральным законом от 29.12.1995 N 222-ФЗ "Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства" (он утратил силу с 1 января 2003 г.). В настоящее время у "упрощенки" есть собственная глава в Налоговом кодексе РФ - гл. 26.2.

Однако, к сожалению, это совсем не означает, что "упрощенцам" (или тем, кто только собирается войти в число таковых) достаточно ограничиться изучением данной главы. Дело в том, что она содержит многочисленные отсылки к гл. 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ. Соответственно, без знания основ налогообложения прибыли применять УСН будет весьма затруднительно, особенно тем, кто выбрал объект налогообложения "доходы минус расходы".

Сказанное лишний раз подтверждает ставший уже очевидным в последние годы вывод о том, что "упрощенка" совсем не отличается простотой в применении, несмотря на свое название. Но она позволяет законно уменьшить суммы уплачиваемых государству налогов. Поэтому она остается привлекательной для многих налогоплательщиков, как организаций, так и индивидуальных предпринимателей.

Прежде всего остановимся на терминологии.

Действующие в России налоговые режимы принято разделять на общий и специальные. Термин "общий режим" <*> прямо нигде не определен, но под ним подразумевается вся система установленных Налоговым кодексом федеральных, региональных и местных налогов и сборов (см. таблицу 1).

--------------------------------

<*> Также на практике используются термины "общая система налогообложения", "общеустановленный порядок уплаты налогов" и т.п.

Таблица 1

   Федеральные налоги и сборы  

       (ст. 13 НК РФ)        

Региональные налоги

   (ст. 14 НК РФ)

Местные налоги и

сборы (ст. 15 НК РФ)

Налог на добавленную стоимость

(НДС)                          

Акцизы                        

Налог на доходы физических лиц

(НДФЛ)                        

Налог на прибыль организаций  

Налог на добычу полезных      

ископаемых (НДПИ)              

Водный налог                  

Сборы за пользование объектами

животного мира и за пользование

объектами водных биологических

ресурсов                        

Государственная пошлина        

Налог на имущество

организаций      

Налог на игорный  

бизнес            

Транспортный налог

Земельный налог    

Налог на имущество

физических лиц    

Специальных налоговых режимов в настоящее время несколько (ст. 18 НК РФ):

1) система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (ЕСХН);

2) упрощенная система налогообложения (УСН) <*>;

3) система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (ЕНВД);

4) система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции (этот спецрежим стоит особняком, поскольку в силу своей специфики широко не применяется, поэтому в дальнейшем мы его касаться не будем).

--------------------------------

<*> Иногда в литературе можно встретить также сокращение УСНО или ЕНУСН (единый налог при упрощенной системе налогообложения).

Суть специального режима - это освобождение налогоплательщика от обязанности уплачивать ряд налогов общего режима путем замены их уплатой единого налога.

Порядок применения существующих налоговых режимов в общих чертах можно обрисовать следующим образом.

По общему правилу, если при создании (регистрации) организация (предприниматель) не осуществила никаких действий по выбору налогового режима, она "по умолчанию" признается применяющей общую систему налогообложения. То есть организация должна платить налог на прибыль, НДС и т.д., а предприниматель - НДФЛ, НДС и т.д.

Из этого правила есть единственное исключение - режим уплаты единого налога на вмененный доход (ЕНВД). Его не выбирают. Если ЕНВД введен в месте деятельности организации (предпринимателя) и если организация (предприниматель) осуществляет виды (вид) деятельности, в отношении которых введен ЕНВД, то она по общему правилу <*> обязана в отношении этих видов деятельности исчислять и уплачивать в бюджет "вмененный" налог по установленным правилам. Для этого не нужно подавать никаких заявлений в налоговую инспекцию. Также не нужно надеяться и на то, что налоговый орган пришлет организации (предпринимателю) уведомление о необходимости применения ЕНВД. Предполагается, что налогоплательщик достаточно хорошо знает налоговое законодательство, чтобы понимать - он начал осуществлять вид деятельности, подпадающий под обложение ЕНВД, и соответственно, обязан уплачивать ЕНВД. Сказанное верно как для случаев, когда организация (предприниматель) только начала свою деятельность, так и для случаев, когда она уже работает давно.

--------------------------------

<*> ЕНВД не применяется крупнейшими налогоплательщиками, лицами, заключившими договор простого товарищества и в некоторых других случаях (п. п. 2.1 - 2.2 ст. 346.26 НК РФ).

При этом нужно учитывать, что ЕНВД применяется в отношении определенных видов предпринимательской деятельности (например, розничная торговля, общественное питание, наружная реклама и др.), а не в отношении деятельности налогоплательщика в целом. Какой отсюда можно сделать вывод? Правильно! Режим ЕНВД и общий режим могут применяться одновременно.

Чтобы применять два других спецрежима (УСН или ЕСХН), налогоплательщику необходимо подать соответствующее заявление в налоговый орган. Без такого заявления, с одной стороны, налогоплательщик не вправе уплачивать налоги в специальном режиме, а с другой - никто, в т.ч. и налоговая инспекция, не вправе обязать его применять спецрежим.

"Упрощенка" и единый сельхозналог не вводятся на местном уровне <**>. Они установлены Налоговым кодексом, и для того, чтобы начать их применять на конкретной территории, не требуется принятия дополнительно какого-либо местного закона или иного нормативно-правового акта.

--------------------------------

<**> Кроме патентной "упрощенки", которая очень похожа на ЕНВД, но в отличие от ЕНВД является добровольной.

Кроме того, УСН и ЕСХН в отличие от ЕНВД применяются в отношении налогоплательщика в целом, а не в отношении отдельных видов деятельности. То есть совмещение УСН (ЕСХН) и общего режима налогообложения для организации просто невозможно.

А вот совмещение "упрощенки" или сельхозналога с ЕНВД допускается по той же схеме, по которой совмещается с ЕНВД общий режим налогообложения (см. выше). Если налогоплательщик, перешедший на применение УСН (или ЕСХН), начнет осуществлять вид деятельности, подпадающий под ЕНВД (при условии, что ЕНВД введен в месте деятельности налогоплательщика), то ему придется совмещать применяемый режим с ЕНВД.

Совмещать УСН с ЕСХН, как вы, наверное, уже поняли, нельзя.

Для индивидуального предпринимателя совмещение общего режима и УСН (или ЕСХН) исключается в отношении осуществляемых им видов предпринимательской деятельности. Но он может платить налоги в общем режиме просто как физическое лицо (например, налог на имущество физических лиц в отношении личной дачи). Больше того, для предпринимателя, перешедшего на УСН или на ЕСХН, возможно совмещение сразу трех налоговых режимов (бедный предприниматель!).

Например, индивидуальный предприниматель, перешедший на УСН, осуществляет оптовую торговлю. По этой деятельности он платит налоги в рамках УСН. Одновременно он оказывает транспортные услуги и платит в отношении этого вида деятельности ЕНВД. При этом у него есть квартира в городе и загородный дом, в отношении которых он платит налог на имущество физических лиц. А еще он получает дивиденды по принадлежащим ему акциям и платит с них НДФЛ.

Для ясности приведем возможные случаи совмещения различных налоговых в таблице 2:

Таблица 2

       Варианты совмещения    

     Организация  

Предприниматель

Общий режим + ЕНВД            

Возможно          

Возможно          

Общий режим + УСН              

Невозможно        

Возможно <1>

Общий режим + ЕСХН            

Невозможно        

Возможно <2>

УСН + ЕНВД                    

Возможно          

Возможно          

УСН + ЕНВД + общий режим      

Невозможно        

Возможно <3>

УСН + ЕСХН                    

Невозможно        

Невозможно        

ЕСХН + ЕНВД                    

Возможно          

Возможно          

ЕСХН + ЕНВД + общий режим      

Невозможно        

Возможно <4>

--------------------------------

<1> УСН применяется в отношении предпринимательской деятельности, а общий режим - в отношении личных доходов.

<2> ЕСХН применяется в отношении предпринимательской деятельности, а общий режим - в отношении личных доходов.

<3> УСН применяется в отношении предпринимательской деятельности в целом, ЕНВД - в отношении доходов от видов предпринимательской деятельности, подпадающих от ЕНВД, а общий режим - в отношении личных доходов.

<4> ЕСХН применяется в отношении предпринимательской деятельности в целом, ЕНВД - в отношении доходов от видов предпринимательской деятельности, подпадающих от ЕНВД, а общий режим - в отношении личных доходов.

После этого необходимого, на наш взгляд, краткого экскурса в теорию налоговых режимов перейдем, наконец, к рассмотрению непосредственно "упрощенки".

Глава 1. НАЛОГИ И БУХУЧЕТ ПРИ ПРИМЕНЕНИИ УСН

1. Налоги при применении УСН

При применении упрощенной системы налогообложения налогоплательщик должен платить единый налог.

Уплата единого налога освобождает организацию от уплаты трех налогов:

- налога на прибыль организаций, за исключением случаев, указанных в таблице 3;

- налога на имущество организаций;

- налога на добавленную стоимость (НДС), за исключением случаев, указанных в таблице 3.

Индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, освобождаются от уплаты:

- налога на доходы физических лиц (НДФЛ) в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, за исключением случаев, указанных в таблице 3;

- налога на имущество физических лиц в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности;

- НДС, за исключением случаев, указанных в таблице 3.

Обратите внимание! Применение УСН не освобождает от уплаты страховых взносов во внебюджетные фонды (Пенсионный фонд, Фонд социального страхования и фонды обязательного медицинского страхования).

С 2010 г. "упрощенцы" уплачивают страховые взносы в общеустановленном порядке. При этом на 2010 г. для "упрощенцев" установлены специальные льготные ставки. Однако с 2011 г. лица, применяющие УСН, должны уплачивать взносы на общих основаниях (в том же порядке и по тем же тарифам, что и налогоплательщики, применяющие общий режим налогообложения).

Те "упрощенцы", которые применяют объект налогообложения "доходы минус расходы", включают уплаченные страховые взносы в состав расходов, учитываемых для целей исчисления единого налога. При применении объекта "доходы" сумма уплаченных страховых взносов уменьшает сумму единого налога (сумму авансового платежа по налогу), но не более чем на 50% (вместе с больничными).

Как видим, применение "упрощенки" освобождает от уплаты далеко не всех налогов и сборов общего налогового режима. Состав обязательных для "упрощенца" платежей представим в таблице 3.

Таблица 3

     Платежи, обязательные для    

       организации-"упрощенца"    

     Платежи, обязательные для    

индивидуального предпринимателя-

             "упрощенца"          

                 1                

                 2                

Единый налог по УСН                                                      

НДС, уплачиваемый:                                                        

1) при ввозе товаров на таможенную территорию РФ (п. 2 ст. 346.11 НК РФ);

2) осуществлении участником простого товарищества, ведущим общие дела,  

операций простого товарищества (ст. 174.1 НК РФ);                      

3) совершении доверительным управляющим операций в рамках договора      

доверительного управления имуществом (ст. 174.1 НК РФ);                

4) совершении концессионером операций в рамках концессионного соглашения

(ст. 174.1 НК РФ)                                                        

Акцизы                                                                    

Транспортный налог                                                        

Земельный налог                                                          

Налог на добычу полезных ископаемых                                    

Водный налог                                                            

Сборы за пользование объектами животного мира и за пользование объектами

водных биологических ресурсов                                          

Государственная пошлина                                                  

Страховые взносы в ПФР, ФСС, ФФОМС и ТФОМС                              

Страховые взносы на обязательное страхование от несчастных случаев на  

производстве и профессиональных заболеваний                            

Налог на прибыль (в отношении      

доходов, облагаемых по ставкам,    

предусмотренным п. 3 (дивиденды) <*>

и п. 4 (проценты по государственным

и муниципальным ценным бумагам)    

ст. 284 НК РФ)                    

 
 

НДФЛ (в отношении доходов,        

полученных не от предпринимательской

деятельности).                    

НДФЛ (в отношении доходов,        

облагаемых по ставкам,            

предусмотренным п. 2 (выигрыши и  

призы; доходы по вкладам; экономия

на процентах при получении заемных

средств), п. 4 (дивиденды) и п. 5

(проценты по облигациям с ипотечным

покрытием; доходы учредителей      

доверительного управления ипотечным

покрытием) ст. 224 НК РФ)          

 

Налог на имущество физических лиц (в

отношении имущества, используемого в

предпринимательской деятельности)  

<**>

--------------------------------

<*> Если организация-"упрощенец" получает дивиденды от российской организации, налог с дивидендов исчисляется и уплачивается источником выплаты. Организация-получатель дивидендов налог в этом случае самостоятельно не уплачивает. Если же источником выплаты дивидендов является иностранная компания, то организация-"упрощенец", получившая дивиденды, самостоятельно исчисляет и уплачивает налог на прибыль с этих дивидендов. В этом случае у нее возникает также обязанность представить в налоговую инспекцию Декларацию по налогу на прибыль (Письмо ФНС России от 01.03.2010 N 3-2-10/4).

<**> Объектами налогообложения по налогу на имущество физических лиц являются принадлежащие им на праве собственности объекты недвижимости (жилые дома, квартиры, дачи, гаражи и иные строения, помещения и сооружения) (ст. 2 Закона РФ от 09.12.1991 N 2003-1). Если это имущество используется физическим лицом-предпринимателем для осуществления предпринимательской деятельности, переведенной на УСН, то оно налогом на имущество не облагается. При этом предприниматель должен представить в налоговые органы документы, подтверждающие факт использования объектов недвижимости для осуществления предпринимательской деятельности (см. Письмо Минфина России от 20.08.2007 N 03-11-05/172). При отсутствии таких документов предприниматель будет привлечен к уплате налога на имущество.

Не освобождаются "упрощенцы" и от исполнения обязанностей налоговых агентов, предусмотренных Налоговым кодексом.

2. НДС и УСН

По общему правилу "упрощенцы" не являются плательщиками НДС, следовательно, они не должны исчислять этот налог при совершении операций, которые, согласно положениям гл. 21 НК РФ, являются объектом обложения НДС, не должны выставлять своим покупателям счета-фактуры, вести книги покупок и книги продаж.

С другой стороны, закон не запрещает "упрощенцам" выставлять счета-фактуры с НДС. Но в этом случае "упрощенец" не имеет права оставить себе сумму НДС, полученную от покупателя и указанную в счете-фактуре, выставленном на имя покупателя. Поставщик-"упрощенец" обязан перечислить эту сумму НДС в бюджет и подать в налоговые органы налоговую декларацию по НДС за соответствующий налоговый период (квартал) (п. 5 ст. 173, п. 5 ст. 174 НК РФ). При этом, поскольку формально "упрощенец" все равно не является плательщиком НДС, права на вычет "входного" НДС у него не возникает.

Часто у "упрощенцев", выставляющих своим покупателям счета-фактуры с НДС, возникает соблазн не платить полученный от них НДС в бюджет, ссылаясь на то, что они не являются налогоплательщиками НДС.

Какие санкции может применить налоговый орган, если в результате проверки будет обнаружено, что выделенные в счетах-фактурах суммы НДС в бюджет не уплачены?

Во-первых, налоговый орган совершенно справедливо взыщет с провинившегося "упрощенца" всю неуплаченную сумму НДС.

Во-вторых, налоговый орган, скорее всего, применит к налогоплательщику весь комплекс карательных мер, предусмотренных Налоговым кодексом:

- взыскание пеней за несвоевременную уплату налога (ст. 75 НК РФ);

- взыскание штрафа за неуплату (неполную уплату) налога по ст. 122 НК РФ;

- взыскание штрафа за непредставление в установленный срок налоговой декларации по ст. 119 НК РФ).

Заметим, что взыскание штрафа и пеней в такой ситуации можно оспорить в суде. Федеральные арбитражные суды округов в течение последних лет в большинстве случаев признают такие действия налоговиков неправомерными. А после того, как свою позицию по данным вопросам высказал ВАС РФ (см. Определения ВАС РФ от 26.03.2008 N 3957/08 и от 04.10.2007 N 12019/07, Постановления Президиума ВАС РФ от 30.10.2007 N 4544/07 и от 14.11.2006 N 7623/06), шансы налогоплательщиков на успешное завершение судебного разбирательства увеличились.

Судебные решения, принимаемые в пользу налогоплательщиков, мотивируются тем, что лица, применяющие УСН, не являются плательщиками НДС, а штрафы по ст. ст. 119 и 122 НК РФ взыскиваются только с налогоплательщиков. Аналогичными доводами судьи пользуются, признавая неправомерным взыскание с "упрощенцев" и пеней за несвоевременное перечисление сумм НДС в бюджет.

Еще один спорный вопрос непосредственно связан с ситуацией, когда "упрощенец" выставил покупателю счет-фактуру с выделенной суммой НДС.

Вопрос такой: можно ли при исчислении налоговой базы по единому налогу уменьшить выручку от реализации на сумму НДС, полученную от покупателей и уплаченную в бюджет?

Сразу отметим, что в расходы (если применяется объект налогообложения "доходы минус расходы") "упрощенец" вправе включать только тот НДС, который уплатил он сам в составе цены за приобретенные товары, работы или услуги (пп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

Что же касается доходов, то ст. 346.15 НК РФ предусматривает включение в состав доходов выручки от реализации, определяемой в соответствии со ст. 249 НК РФ, и внереализационных доходов, определяемых в соответствии со ст. 250 НК РФ.

В состав доходов при УСН не включаются:

- доходы, перечисленные в ст. 251 НК РФ;

- дивиденды, налогообложение которых произведено источником выплаты.

И все. Никаких исключений в ст. 346.15 НК РФ больше нет. На этом основании налоговые органы настаивают на том, что организация (предприниматель), применяющая УСН, не имеет права уменьшить налоговую базу по единому налогу на сумму НДС, полученную от покупателей и уплаченную в полном объеме в бюджет.

Минфин России привел свои аргументы в пользу этой позиции: п. 1 ст. 346.15 НК РФ установлено, что налогоплательщики, применяющие УСН, определяют доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав в соответствии со ст. 249 НК РФ, в которой не предусмотрено уменьшение доходов от реализации на суммы уплаченных налогов. Следовательно, при исчислении суммы налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, доходы от реализации на суммы уплаченного НДС не уменьшаются (см. Письма от 14.04.2008 N 03-11-02/46, от 13.03.2008 N 03-11-04/2/51, от 07.09.2007 N 03-04-06-02/188, от 31.01.2006 N 03-11-04/2/21, от 29.10.2004 N 03-03-02-04/1/41). Аналогичное мнение высказано и в Письме УФНС России по г. Москве от 03.02.2009 N 16-15/008584.

Что можно противопоставить позиции налоговых органов?

Во-первых, ст. 346.15 НК РФ при определении величины доходов отсылает налогоплательщиков к ст. 249 НК РФ, которая устанавливает правила определения размера выручки для целей исчисления налога на прибыль организаций. Как известно, при расчете налога на прибыль суммы НДС, предъявленные покупателям, в составе доходов не учитываются. Поэтому и при расчете единого налога "упрощенцы" сумму выручки должны брать без НДС.

Налоговые органы указывают на то, что исключение НДС из выручки предусмотрено ст. 248 НК РФ, на которую нет ссылок в ст. 346.15 НК РФ. Но отсутствие прямого указания на ст. 248 НК РФ, на наш взгляд, не означает, что выручка, определяемая в соответствии со ст. 249 НК РФ (на которую есть прямая ссылка в ст. 346.15 НК РФ), в целях исчисления единого налога должна признаваться вместе с НДС.

Во-вторых, можно еще вспомнить ст. 41 НК РФ, которая устанавливает принципы определения доходов для целей налогообложения. Согласно этой статье доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить.

Очевидно, что суммы НДС, полученные "упрощенцем" от покупателей и перечисленные им в соответствии с законом (п. 5 ст. 173 НК РФ) в полном объеме в бюджет, никак не могут являться доходом "упрощенца".

Отрадно, что есть судебные решения, отражающие позицию, сходную с нашей.

Так, например, ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 12.10.2005 N А66-1094/2005 указал на отсутствие правовых оснований для включения в состав дохода, облагаемого единым налогом, уплачиваемым предпринимателем в связи с применением упрощенной системы налогообложения, сумм налога на добавленную стоимость, поступивших на его расчетный счет от покупателей товаров (работ, услуг) и перечисленных им в бюджет.

Аналогичное решение приняли ФАС Уральского округа (Постановление от 12.11.2007 N Ф09-9123/07-С3) и ФАС Поволжского округа (Постановление от 17.08.2006 N А65-6256/2006).

Особый интерес в этом плане представляет Постановление Президиума ВАС РФ от 01.09.2009 N 17472/08. Президиум пришел к выводу, что в доходы при применении УСН суммы НДС по выставленному счету-фактуре не нужно включать даже в том случае, когда "упрощенец" не перечислял их в бюджет (!).

В качестве обоснования этой позиции приведены положения ст. 41 НК РФ, определяющие понятие дохода, и положения п. 2 ст. 346.15 НК РФ о том, что в доходы при "упрощенке" включаются доходы, полученные от предпринимательской деятельности. НДС, предъявленный покупателям, таким доходом считать нельзя. Поэтому если налогоплательщик не перечислил полученный от покупателей НДС в бюджет, то эту сумму с него, безусловно, необходимо взыскать. Однако требовать включить эту сумму в состав доходов налоговая инспекция не вправе.

...


Цена: 20.00 RUB
Количество:
Отзыв